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DICTAMEN Di.A.L.I.R. 38/06
Buenos Aires, 25 de agosto de 2006
Fuente: página web A.F.I.P.

Impuesto a las ganancias. Quebrantos impositivos anteriores al 31/3/91. Ley 24.073. Transformación en crédito fiscal. Ganancias sujetas a impuesto. Criterio de imputación.

Sumario:

1. El mecanismo aplicado por la responsable del asunto en la presentación efectuada en el marco de la Res. Gral. D.G.I. 4.040, se adecua al criterio expuesto por este Servicio Jurídico en las Acts. Di.A.L.I.R. .. /06 y ... /06, toda vez que utilizó el resultado impositivo obtenido en el ejercicio 1993 previo a su compensación con los quebrantos acumulados no sujetos al régimen de transformación en créditos fiscales –originados en el período fiscal 1992–, consignándolo así en el rubro “Ganancia neta” del F. 623.

2. Se estima prudente rectificar los términos del Dict. Di.A.S.L.E. 62/03 (DI ASLE), por cuanto la aplicación debida de las disposiciones legales pertinentes en el particular, hubiera requerido que el contribuyente imputara, en primer término, los quebrantos originados en el período más antiguo –en el caso analizado, los originados en el período fiscal 1984, sujetos al régimen de transformación en créditos fiscales–. Luego, procedería, en su caso, la compensación de los quebrantos provenientes del período fiscal 1991.

I. Vienen las presentes actuaciones de la Subdirección General de ..., a los efectos de que este servicio jurídico emita opinión con relación a si resulta viable el procedimiento aplicado por el contribuyente del asunto en la presentación realizada en el marco de la Res. Gral. D.G.I. 4.040, a fin de obtener la conformidad prevista en el artículo 33 de la Ley 24.073 y sus modificaciones.

Al respecto, el área remitente señala que “LE S.A.” (antes “GL S.A.”) obtuvo mediante la Res. DV TRCO ... /02 del 27/9/02, el reconocimiento del crédito fiscal a que se refiere el Tít. VI (art. 31 a 33) de la Ley 24.073 –modificada por la Ley 24.463– por los quebrantos impositivos de los ejercicios fiscales 1985, 1989 y 1990, no computados al 31/3/91 (fs. ... ). Así pues, presentó con fecha 21/10/02, los formularios Nros. 623, conforme lo normado en la Res. Gral. D.G.I. 4.040, por los ejercicios económicos 1993, 1994 y 1995 (fs. ... ).

En dicho contexto, se plantea, puntualmente, que “En virtud de los criterios plasmados en el Dictamen A.F.I.P.-D.G.I. D.A.L. 62/03, la Act. Di.A.S.L.E. ... /04, Act. Di.A.T.E.C. ... /05 y Acts. Di.A.L.I.R. ... /06 y ... /06, … y atento que en el caso… la presentación bajo los términos de la Res. Gral. D.G.I. 4.040 correspondiente al ejercicio 1993, se efectúa tomando el rubro 5 inc. a) –Diferencia entre Columna I y II del F 525/A… a efectos de exponer el mismo en el ítem “Ganancia neta” del F. 623…. La situación descripta conlleva a tomar dicho resultado previo a su compensación con los quebrantos acumulados no sujetos al régimen de transformación de créditos fiscales… criterio por el cual se solicita que ese servicio jurídico tenga a bien expedirse si resulta viable el procedimiento aplicado por el administrado o en su defecto corresponde considerar lo consignado en el rubro 5 inc. g) –Resultado Neto– del F. 525/A…”.

II. En primer término, cabe puntualizar que este servicio jurídico se expidió sobre el asunto sometido a consideración, en el informe que obra bajo las Act. Di.A.L.I.R. ... /06 y ... /06 –conformadas por Nota Di.A.L.I.R. ... /06–, a raíz de una consulta generada por la Subdirección General de Operaciones Impositivas de... , referida a si los quebrantos sujetos al régimen de transformación normado en la Ley 24.073 y sus modificaciones, deben compararse con las ganancias gravadas del ejercicio pertinente con carácter previo a que se computen los quebrantos acumulados o, a contrario sensu, deben considerarse las ganancias luego de efectuar dicha compensación.

Sobre el particular, se interpretó que el art. 113 de la Ley de Impuesto a las Ganancias –t.o. en 1997 y sus modificaciones– es claro y preciso al prever que deben imputarse, en primer término, los quebrantos que reconozcan un origen más antiguo, motivo por el cual si el interesado obtuvo en un período fiscal ganancias gravadas, poseyendo quebrantos comprendidos en el régimen de transformación en créditos fiscales, como asimismo quebrantos acumulados no incluidos en dicho régimen, corresponde que éste impute en primer término aquéllos quebrantos que deriven del período más antiguo.

En tal sentido, se concluyó que “… en el particular la firma “LE S.A.” debe en primer lugar comparar los quebrantos acaecidos en los períodos fiscales comprendidos en el régimen de transformación establecido en el art. 33 de la Ley 24.073, modificado por el art. 30 de la Ley 24.463 –1985, 1989 y 1990– para posteriormente a ello, compensar los quebrantos regidos por el art. 19 de esa ley”.

Al respecto, corresponde aclarar que cuando en la precitada actuación se señala que la responsable debe “comparar” los quebrantos acaecidos en los períodos fiscales sujetos al régimen de transformación dispuesto en la mentada norma, se alude, en rigor, a que deben aplicarse respecto de dichos quebrantos, los términos del art. 33 de la Ley 24.073 –según la modificación efectuada por la Ley 24.463–, esto es, constatar la existencia de ganancias sujetas a impuesto en los ejercicios fiscales en los que hubiera correspondido la deducción de los mismos y hasta el importe imputable a cada ejercicio.

III. Ahora bien, tal como fuera señalado en el acápite primero, la Subdirección General de ... plantea en esta oportunidad si resulta viable el procedimiento aplicado por el contribuyente del asunto en la presentación realizada en el marco de la Res. Gral. D.G.I. 4.040, a fin de obtener la conformidad con carácter de deuda del Estado Nacional de los quebrantos sujetos al régimen de la Ley 24.073 y sus modificaciones.

Al respecto, es dable recordar que mediante la Res. Gral. D.G.I. 4.040, este organismo fiscal dispuso los requisitos, formas y condiciones que deberán cumplimentarse para obtener la conformidad de los créditos fiscales con el carácter de deudas del Estado Nacional, derivado de quebrantos provenientes de ejercicios cerrados hasta el 31 de marzo de 1991.

A dichos efectos, estableció en el art. 1 que “los contribuyentes que hubieran obtenido u obtengan el reconocimiento del crédito fiscal, conforme lo establecido en el art. 9 de la Res. Gral. D.G.I. 3.540 y sus modificaciones, que hayan determinado o determinen ganancias sujetas a impuesto, de las cuales hubiera correspondido la deducción de los quebrantos que motivaran tal reconocimiento,… deberán presentar en la dependencia de este Organismo en que se encuentren inscriptos, el formulario de declaración jurada N° 623…”, junto con las copias de las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias presentadas, correspondientes a los períodos fiscales en los que resultan las ganancias sujetas a impuesto referidas precedentemente.

Así pues, el precitado formulario contiene un rubro denominado “Ganancia neta”, en el cual el responsable debe consignar, conforme surge del pto. 1 de las notas aclaratorias e instrucciones, el resultado impositivo sin deducción de quebrantos, para luego detallar, en función de ello, los quebrantos actualizados reconocidos, deducibles y trasladables y el crédito fiscal por el que se solicita conformidad.

Pues bien, tal como surge de las copias del F. 623 –obrante a f. 530– presentado por “LE S.A.” (antes “GL S.A.”), ésta consignó en el rubro “Ganancia neta”, el resultado impositivo obtenido en el período fiscal 1993 conforme fuera declarado en el rubro 5 a) del F. 525/A –cfr. fs. ... -, esto es, previo a su compensación con los quebrantos no sujetos al régimen de transformación en créditos fiscales, los cuales correspondían al ejercicio 1992.

Luego, contra dicha ganancia, aplicó el art. 33 de la Ley 24.073 –conforme la modificación efectuada por la Ley 24.463– respecto de los quebrantos cuyo crédito fiscal fue reconocido en el marco del régimen de transformación normado en la Ley 24.073 y sus modificaciones, los cuales reconocían su origen en los períodos fiscales 1985, 1989 y 1990.

Como puede observarse, el mecanismo aplicado por la responsable del asunto se adecua al criterio expuesto por este Servicio Jurídico en las Act. Di.A.L.I.R. Nros. ... /06 y ... /06 –cfr. acápite segundo–, a tenor del cual el responsable debía, en primer lugar, imputar los quebrantos provenientes del período más antiguo –en el caso, aquellos acaecidos en los períodos fiscales comprendidos en el régimen de transformación establecido en el art. 33 de la Ley 24.073, modificado por el art. 30 de la Ley 24.463 correspondientes a los períodos 1985, 1989 y 1990– para posteriormente a ello, compensar los quebrantos regidos por el art. 19 de esa ley –período fiscal 1992–.

En virtud de ello, esta Asesoría considera que el procedimiento utilizado por “LE S.A.” (antes “GL S.A.”) en la presentación efectuada en el marco de la Res. Gral. D.G.I. 4.040, resulta ajustado a las disposiciones legales aplicables en el particular, toda vez que, a los efectos de realizar el procedimiento aludido precedentemente, utilizó el resultado impositivo obtenido en el ejercicio 1993 previo a su compensación con los quebrantos acumulados no sujetos al régimen –originados en el período fiscal 1992–, consignándolo así en el rubro “Ganancia neta” del F. 623.

Por último, esta Asesoría estima prudente rectificar los términos del Dict. Di.A.S.L.E. 62/03, ya que si bien en aquella oportunidad ante el caso concreto planteado se consideró que no correspondía reconocer el carácter de deuda del Estado Nacional y la consiguiente entrega de los títulos ante la inexistencia de ganancias en los ejercicios posteriores, la aplicación debida de las disposiciones legales pertinentes hubiera requerido que el contribuyente imputara, en primer término, los quebrantos originados en el período más antiguo –en el caso analizado, los originados en el período fiscal 1984, sujetos al régimen de transformación en créditos fiscales–. Luego, procedería, en su caso, la compensación de los quebrantos provenientes del período fiscal 1991.

Marcelo Adrián Nieto, jefe (Int.) Departamento Asesoría Legal “A”

Conforme: 25/8/06

Jorge A. Kasslatter, director - Dirección de Asesoría Legal Impositiva y de los Recursos de la Seguridad Social




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