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Prórroga para contestar la citación- elusióN

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Prórroga para contestar la citación- elusióN





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En cuanto a la forma de contabilizar la prescripción de la acción fiscalizadora, específicamente si la ampliación del plazo para contestar la citación es de días hábiles o corridos, no es ajustado a derecho estimar que sólo son de días útiles los lapsos establecidos en el Código Tributario, y no aquellos que concede el Jefe de la Oficina respectiva del Servicio de Impuestos Internos, puesto que el tenor literal del artículo 10 del Código Tributario es claro en cuanto regula los plazos de días insertos en procedimientos previstos en ese cuerpo normativo, y no sólo los términos fijados por él, y una lectura pro contribuyente de dicha disposición lleva a entender la ampliación que se le concede para contestar la citación de la manera que le entrega mayores posibilidades de responder adecuadamente a los requerimientos del ente fiscalizador.


ARTÍCULOS 21, 59 INCISO 1°, 68 INCISOS 1, 3 Y 4, 132 INCISO 14°, 200 Y 201 INCISO PRIMERO DEL CÓDIGO TRIBUTARIO- ARTÍCULOS 14 BIS INCISO 1° Y 10°, 20 N°3, 68 INCISO PRIMERO- ARTÍCULO 41 N°1 DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA-ARTÍCULOS 3 N°1 DEL CÓDIGO DE COMERCIO- 6, 7 Y 19 N°24 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA Y 160 DEL CÓDIGO DE PROCEDIMIENTO CIVIL.


PRÓRROGA PARA CONTESTAR LA CITACIÓN- ELUSIÓN.


La Corte Suprema rechazó el recurso de casación en el fondo interpuesto por la contribuyente en contra de la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Temuco que confirmó la de primer grado, que desestimó la alegación de prescripción y rechazó el reclamo impetrado en contra de las liquidaciones de 2012, por impuesto de primera categoría aplicado sobre el mayor valor obtenido en la enajenación de acciones de una sociedad anónima.


Por el recurso se denunció infracción de los artículos 21, 59 inciso 1°, 68 incisos 1, 3 y 4, 132 inciso 14°, 200 y 201 inciso primero del Código Tributario; los artículos 14 bis inciso 1° y 10°, 20 N°3, 68 inciso primero y 41 N°1 de la Ley sobre Impuesto a la Renta; y de los artículos 3 N°1 del Código de Comercio; 6, 7 y 19 N°24 de la Constitución Política de la República y 160 del Código de Procedimiento Civil.


Respecto a la forma de contabilizar la prescripción de la acción fiscalizadora, específicamente, si la ampliación del plazo para contestar la citación era de días hábiles o corridos, la Corte señaló que no era ajustado a derecho estimar que sólo eran de días útiles los lapsos establecidos en el Código Tributario, y no aquellos que concedía el Jefe de la Oficina respectiva del Servicio de Impuestos Internos, puesto que el tenor literal del artículo 10 del Código Tributario era claro en cuanto regulaba los plazos de días insertos en procedimientos previstos en ese cuerpo normativo, y no sólo los términos fijados por él, y una lectura pro contribuyente de dicha disposición también llevaba a entender la ampliación que se le concedía para contestar la citación de la manera que le entregara mayores posibilidades de responder adecuadamente a los requerimientos del ente fiscalizador.


Así, los jueces del grado no habían incurrido en un error al concluir que el plazo de días que aumenta el término de prescripción era de días hábiles, y por ello el rechazo a dicha excepción era ajustada a lo previsto en los artículos 200 y 201 del Código Tributario.


En cuanto a dirimir si la reclamante se encontraba obligada a llevar contabilidad completa al momento de intentar ingresar al régimen simplificado de tributación. La Corte señaló que era acertada la conclusión jurídica de los jueces del grado en orden a la calificación del giro de la reclamante en el numeral segundo del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y, con ello, la conclusión de no estar obligada a llevar contabilidad completa para determinar la renta efectiva, al tenor de lo previsto en el artículo 68 de esa ley. La venta de las acciones que motivaron la liquidación, era la única operación y no era suficiente para estimar que revelaba el ejercicio de una actividad comercial.


Respecto a la determinación de capital propio de la reclamante, la Corte Suprema indicó que resultaba claro que la declaración de éste debía tener relación con los impuestos que afectarían las actividades que se iniciaban y más allá de lo señalado en el formulario de inicio de actividades, el capital con que la contribuyente desarrollaría los giros declarados eran las acciones que poseía en las sociedades anónimas, cuyo importe era superior a 200 UTM, no cumpliendo con el requisito de capital impuesto por el artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta.


Sobre la denuncia de vulneración de los artículos 21 y 132 inciso 14 del Código Tributario la Excma. Corte indicó que tales normas se relacionaban con la forma en que se establecían los hechos en juicio y sólo tenían relevancia si se planteaba la modificación de los hechos a través del reclamo de infracción a las normas reguladoras de la prueba, cuestión que no aparecía del tenor del recurso. En esas circunstancias, la cita de esas disposiciones era inocua a los fines pretendidos por la reclamante y estableciéndose que las normas decisoria litis fueron aplicadas en forma correcta, aquellas que son anexas no tenían relevancia a efectos de modificar la sentencia recurrida.


Respecto a la elusión fiscal, la Corte señaló que las actividades, en principio lícitas, tuvieron un fin ilícito, cual era el dotar a la operación de venta de acciones de un contexto que impidiese su normal tributación, generando una merma en las arcas fiscales que, en este caso, dadas las apariencias que se usaron para encubrir la actividad, no resultaba admisible. En esas circunstancias, no existió en los jueces del grado un error de derecho, sino que un correcto entendimiento de los fines de la fiscalización como herramienta para perseguir el pago de la obligación tributaria y una correcta aplicación de la ley, de manera que el recurso de casación en el fondo no pudo prosperar.


El texto de la sentencia es el siguiente:

Santiago, veintisiete de julio de dos mil quince.

Vistos:

En los autos de esta Corte Suprema Rol N° 22.382-2014 sobre reclamación tributaria la reclamante, doña XXXXXX, interpuso recurso de casación en el fondo contra la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Temuco que confirmó con costas la de primer grado, que a su vez desestimó la alegación de prescripción y rechazó el reclamo impetrado contra la Liquidación N° 469 de 21 de agosto de 2012, por impuesto de primera categoría del año tributario 2009, aplicado sobre el mayor valor obtenido en la enajenación de acciones de una sociedad anónima.

A fojas 349 se trajeron los autos en relación.

Considerando:

Primero: Que por el recurso se denuncia la infracción de los artículos 21, 59 inciso 1°, 68 incisos 1, 3 y 4, 132 inciso 14°, 200 y 201 inciso primero del Código Tributario; los artículos 14 bis inciso 1° y 10°, 20 N°3, 68 inciso primero y 41 N°1 de la Ley de Impuesto a la Renta; y de los artículos 3 N°1 del Código de Comercio; 6, 7 y 19 N°24 de la Constitución Política de la República y 160 del Código de Procedimiento Civil.

Sostiene que, en relación con la prescripción alegada, se incurrió en una errada aplicación e interpretación del artículo 200 del Código Tributario, ya que en cuanto a la ampliación de plazo para contestar la citación se trata de días corridos, ya que el inciso segundo del artículo 10 del mismo código se refiere a los términos de días que establece la ley, no así los fijados por el órgano fiscalizador, y añade que la Circular N° 73 de 11 de octubre de 2001 establece que la ampliación del plazo de citación es por días corridos. Agrega que no puede considerarse el cómputo de un término mediante la sumatoria de días hábiles y corridos a la vez, sino que debe aplicarse la regla general del artículo 48 del Código Civil. En este contexto alega la infracción de las normas reguladoras de la prueba y cita al efecto el artículo 132 del Código Tributario, y alude a una vulneración del principio de juridicidad. Considera un grave error concordar el artículo 200 con el artículo 10 inciso segundo, ambos del Código Tributario, ya que la aplicación supletoria de los artículos 19 a 24 del Código Civil impide interpretar por analogía el plazo ampliado para responder la citación en perjuicio del contribuyente.

En relación con el fondo del asunto, comienza explicando que el conflicto no es de hecho gravado, sino de devengamiento del impuesto, para lo cual cabe determinar si la contribuyente podía gozar del beneficio del artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta. Sostiene que el fallo, al restringir el beneficio a los pequeños empresarios impone una exigencia que no está en la ley, siendo improcedente acudir al mensaje presidencial. Por otro lado, afirma que la mala fe que se le imputa en la sentencia debe probarse.

Precisa que cumple la primera exigencia legal, esto es, estar obligada a declarar renta efectiva según contabilidad completa, por cuanto el giro de la contribuyente corresponde a los numerales 2° y 3° del artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta, constituyendo un error estimar que sólo se encuadra en el primero porque no se ha demostrado el giro real y efectivo de compraventa de acciones antes de la iniciación de actividades basándose en el artículo 68 del Código Tributario, ya que no sólo se refiere a los actos que constituyan elementos necesarios para la determinación de impuestos, sino también de uno que esté destinado a generarlos, que es lo que ocurre con la declaración de capital de la reclamante. Señala que lo habitual es iniciar actividades primero y después operar, por lo que no hay actos previos que demuestren el ejercicio real de la actividad. Más aún, cuando el Servicio de Impuestos Internos reconoció que cumplía con los requisitos para ingresar al régimen simplificado, como consta del registro en el “Sistema de información integrada del contribuyente” y del Oficio Ordinario N°58 de 05 de febrero de 2009, que la excluye de dicho régimen. Esa errónea determinación del tribunal llevó a excluir a la reclamante del régimen ya que las actividades del ordinal segundo no obligan al contribuyente a llevar contabilidad para acreditar sus rentas de acuerdo al artículo 68 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Afirma que la compraventa de acciones materia de la liquidación es un acto de comercio de acuerdo con el artículo 3 N°1 del Código de Comercio, de manera que se infringieron los artículos 20 N° 3 y 68 inciso primero de la Ley de Impuesto a la Renta, y el artículo 68 del Código Tributario, error de derecho que influyó sustancialmente en lo dispositivo de la sentencia porque significó negarle el cumplimiento del primer requisito para acceder al régimen simplificado del artículo 14 bis de la ley del ramo y con ello se afectó además su derecho adquirido a tributar de esa manera.

Como segundo ámbito del fondo de la cuestión, aborda la declaración de capital inicial, en cuanto a la procedencia de consignar las 360 acciones de que era propietaria la reclamante, y cuya incorporación le habría significado exceder el monto máximo permitido por el ya citado artículo 14 bis. Alega que el artículo 68 inciso tercero del Código Tributario le permite iniciar actividades con cualquier operación que le permita generar impuestos, que en este caso es la declaración del capital propio inicial hecha por un monto inferior a 200 UTM. Reclama que con ello se vulnera el artículo 41 N°1 inciso final de la ley del ramo, que señala que se debe excluir de la contabilidad los bienes y deudas que no correspondan al giro, confundiendo el fallo los conceptos de capital inicial y activo.

Indica que estos errores de derecho influyeron sustancialmente en lo dispositivo del fallo, ya que a causa de ellos se rechazó la excepción de prescripción, siendo que debió acogerse, y se confirmó la decisión de primer grado, que debió ser revocada. Finaliza pidiendo que se invalide la sentencia recurrida y se dicte una de reemplazo que acoja el reclamo y anule la liquidación.

Segundo: Que la sentencia recurrida confirmó sin modificaciones la de primer grado, que estableció como hechos materia de controversia: 1) efectividad que la reclamante estaba obligada a declarar renta efectiva mediante contabilidad completa al incorporarse al régimen del artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta; y 2) si al capital inicial declarado el 03 de septiembre 2008 debían agregarse las 180 acciones que poseía en Sociedad Mayorista YYYYYYY. y las 180 acciones que poseía en Sociedad Minorista YYYYY.

Sobre la alegación de prescripción, el fallo establece en su basamento undécimo que el 27 de abril de 2012 se notificó a la reclamante la Citación N°37, quien pidió prórroga para contestarla el 25 de mayo de 2012, la que fue concedida por 15 días hábiles, que amplían el plazo de tres años y tres meses con que contaba el Servicio de Impuestos Internos, lo que se encuentra en concordancia con el artículo 10 del Código Tributario, en el sentido que los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en dicho código son de días hábiles. Con ello concluye, en su considerando décimo cuarto, que el plazo de prescripción se cumplió el 22 de agosto de 2012, por lo que la notificación realizada el 21 del mismo mes y año se llevó a cabo dentro de los plazos legales.

La misma sentencia, respecto de si la reclamante a la fecha de incorporación al régimen del artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta estaba o no obligada a llevar contabilidad completa, deja constancia en primer término en su fundamento décimo séptimo que el 03 de septiembre de 2008 la contribuyente presentó un formulario de iniciación de actividades en que enrola los giros de rentista en capitales mobiliarios en general y compraventa de acciones, señalando como fecha de tal inicio el 21 de agosto de 2008, concluyendo que en esa misma oportunidad solicitó el beneficio en comento. Indica a continuación, en su motivo décimo octavo, que las rentas de capitales mobiliarios pueden clasificarse en el N°2 del artículo 20 de la ley del ramo, mientras que la compraventa de acciones puede insertarse en el número 3 de la misma disposición; sin embargo, no hay antecedentes que permitan establecer que llevaba a cabo en forma real o efectiva este último giro, desde que debe estar presente el ánimo de revender previsto en el artículo 3 N°1 del Código de Comercio para estimarlo como un acto de comercio, porque la mercantilidad del acto no emana de su propia naturaleza, sino que de ciertas circunstancias concurrentes que deben estar acreditadas. Y agrega que la única evidencia de las actividades de la contribuyente es la adjudicación de 360 acciones provenientes de la constitución de las sociedades anónimas Mayorista y Minorista YYYYYYYY y su posterior venta un mes después, por lo que concluye que la actividad de la reclamante se enmarca en el artículo 20 N°2 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Para dirimir este punto, afirma en su razonamiento décimo noveno que conforme con el artículo 68 de la Ley de Impuesto a la Renta, los contribuyentes clasificados en el N°2 del artículo 20 de la misma ley no están obligados a llevar contabilidad completa, de lo que concluye que la reclamante no cumplía con uno de los requisitos que la habilitaban para acceder al régimen de tributación simplificada del artículo 14 bis del cuerpo normativo citado. Añade que, los dichos de los testigos que declararon en la causa permiten establecer que la contribuyente nunca fue autorizada formalmente a acogerse al régimen simplificado de tributación referido.

Esa resolución se pronuncia, también, sobre el requisito de contar el contribuyente con un capital propio inicial igual o inferior al equivalente de 200 UTM, para lo cual estableció como hechos pacíficos, en su basamento vigésimo octavo, los siguientes: a) la reclamante desde el año 2000 tenía calidad de socia de la Sociedad YYYYYLtda.; b) mediante escritura pública de 08 de agosto de 2008 esa sociedad se dividió en Mayorista YYYYY. y Minoristas YYYYY., divididas en 720 acciones cada una; c) la reclamante contabilizó en su libro diario el 21 de agosto de 2008 un registro de apertura cuenta caja y capital social de $2.000.000; d) la reclamante registró en su contabilidad voluntaria el 29 de agosto de 2008 180 acciones en cada sociedad, que le correspondieron producto de la división; e) que presentó el 03 de septiembre de 2008 aviso de iniciación de actividades a partir del 21 de agosto previo con un giro de rentista de capitales mobiliarios y compraventa de acciones, declarando un capital de $2.000.000 y pidiendo acogerse al régimen de tributación simplificada del artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta; f) el 26 de septiembre siguiente, por escritura privada la reclamante vende todas sus acciones, percibiendo $7.299.227.670; g) que el Servicio de Impuestos Internos, a petición de la contribuyente emitió el Oficio Ordinario N°58, de 05 de febrero de 2009, excluyéndola del régimen simplificado. Con tales hechos, indica en su considerando trigésimo que el artículo 68 del Código Tributario regula la iniciación de actividades, pero que no deja a la voluntad del contribuyente la fecha de inicio, sino que debe corresponder a la efectiva realización de actos u operaciones de la actividad gravados con impuesto, según prescribe su inciso tercero, por lo que en este caso resulta evidente que el acto que genera impuestos es el aporte a su actividad de las acciones adjudicadas y que luego fueron enajenadas. Concluye que el hecho que determina la tributación del contribuyente es la adjudicación de las acciones registrada el 29 de agosto, por lo que el capital inicial debió haber considerado al momento de presentar la iniciación de actividades y la solicitud de incorporación al régimen simplificado los aportes de caja más las 360 acciones de que era titular, que excede el tope de 200 UTM. Prosigue indicando que la reclamante omitió información relevante que estaba en su conocimiento al comunicar el inicio de actividades para aparentar el cumplimiento de los requisitos establecidos en la ley e ingresar subrepticiamente en el sistema impositivo simplificado mientras efectuaba la venta de acciones, cuya tributación eludió.

Finalmente, en su fundamento trigésimo quinto se refiere al argumento del reclamo consistente en la vulneración del derecho de propiedad de la reclamante, señalando que una mera resolución de trámite que constata si se han excedido las 3000 UTM (sic) exigibles para mantenerse en el régimen no reviste el mérito suficiente para convalidar las ilegalidades en que incurrió la contribuyente para pretender ingresar al régimen de tributación simplificada. Añade que la reclamante utilizó de manera instrumental y de mala fe un sistema de tributación al que no tenía derecho y que fue establecido por el legislador con otras finalidades.

Tercero: Que la primera cuestión planteada en el arbitrio tiene relación con la forma de contabilizar la prescripción de la acción fiscalizadora. El asunto concreto es establecer si la ampliación del plazo para contestar la citación es de días hábiles o corridos.

Para resolverla adecuadamente, se hace necesario acudir a la norma cuya interpretación se discute, esto es, el artículo 10 del Código Tributario, que prescribe lo siguiente: “Las actuaciones del Servicio deberán practicarse en días y horas hábiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en días u horas inhábiles. Para los fines de lo dispuesto en este inciso, se entenderá que son días hábiles los no feriados y horas hábiles, las que median entre las ocho y las veinte horas.

Los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en este Código son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado, domingo y festivos.

Los plazos se computarán desde el día siguiente a aquel en que se notifique o publique el acto de que se trate o se produzca su estimación o su desestimación en virtud del silencio administrativo. Si en el mes de vencimiento no hubiere equivalente al día del mes en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día de aquel mes.

Cuando el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, éste se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente.

Las presentaciones que deba hacer el contribuyente, que pendan de un plazo fatal, podrán ser entregadas hasta las 24 horas del último día del plazo respectivo en el domicilio de un funcionario habilitado especialmente al efecto. Para tales fines, los domicilios se encontrarán expuestos al público en un sitio destacado de cada oficina institucional.”

Tal como puede advertirse de su lectura, dicho precepto parte de la premisa que las actuaciones del Servicio deben practicarse en días y horas hábiles, medida que extiende a los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en dicho código. Ahora bien, la regla general en materia de prescripción de la acción fiscalizadora, conforme con lo previsto en el artículo 200 del Código Tributario, es de tres años. Sin embargo, ese lapso se puede prolongar por tres meses en caso que se cite al contribuyente, y si se prorroga el plazo conferido a éste en la citación respectiva, se entenderá igualmente aumentados en los mismos términos, dicho período.

Siguiendo esa línea de razonamiento, entonces, aparece que el período de tres años y tres meses –que por ende incluye días inhábiles- con que cuenta el Servicio para ejercer su acción fiscalizadora puede verse extendido nuevamente si el contribuyente pide, durante el procedimiento pertinente, una ampliación del plazo para contestar la citación. De esta manera, surge como primera cuestión que ese término ha sido previsto en la ley en favor del contribuyente, en la medida que requiera más tiempo para dar respuesta a las inquietudes del Servicio, y por tanto afecta al lapso de prescripción que corre contra el ente fiscalizador como una consecuencia del derecho a pedir una ampliación que aquél puede o no ejercer.

Como segunda cuestión, queda claro que la ampliación del plazo que pide el contribuyente para contestar la citación está inserto dentro de un procedimiento administrativo establecido en el artículo 63 Código Tributario, por lo que éste, según prescribe el inciso segundo del artículo 10 del mismo cuerpo normativo, es de días hábiles. De igual manera debe aplicarse a la contabilización de la prescripción, según indica el inciso final del artículo 200 ya citado.

En esas condiciones, surge en forma palmaria que el plazo de días hábiles contenido en el inciso segundo del artículo 10 del Código Tributario resulta aplicable a la ampliación del término para contestar la citación y a la prescripción, puesto que incide en procedimientos establecidos en dicha codificación. No es ajustado a derecho estimar que sólo son de días útiles los lapsos establecidos en el Código Tributario, y no lo son aquellos que concede el Jefe de la Oficina respectiva del Servicio de Impuestos Internos, puesto que el tenor literal del precepto es claro en cuanto regula los plazos de días insertos en procedimientos previstos en ese cuerpo normativo, y no sólo los términos fijados por él, y porque una lectura pro contribuyente de dicha disposición también lleva a entender la ampliación que se le concede para contestar la citación de la manera que le entregue mayores posibilidades de responder adecuadamente a los requerimientos del ente fiscalizador.

En suma, no han incurrido los jueces del grado en un error al concluir que el plazo de días que aumenta el término de prescripción es de días hábiles, y por ello el rechazo a dicha excepción es ajustada a lo previsto en los artículos 200 y 201 del Código Tributario, de manera que este aspecto del recurso de casación será desestimado.

Cuarto: Que, en cuanto al fondo del asunto, el primer tema a dirimir es si la reclamante se encontraba obligada a llevar contabilidad completa al momento de intentar ingresar al régimen simplificado de tributación. Tal determinación depende de la calificación de la actividad que ésta desempeñaba, en cuanto a si el giro de rentista en capitales mobiliarios en general y compraventa de acciones, se incorpora en el numeral segundo o tercero del artículo 20 de la Ley de Impuesto a la Renta, puesto que sólo el último impone el deber de llevarla.

El ordinal segundo del artículo 20 de la ley del ramo considera afectas al impuesto de primera categoría las rentas de capitales mobiliarios consistentes en intereses, pensiones o cualesquiera otros productos derivados del dominio, posesión o tenencia a título precario de cualquiera clase de capitales mobiliarios; mientras que el número tres del mismo precepto se refiere a las rentas de la industria, del comercio, de la minería y de la explotación de riquezas del mar y demás actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros, de los bancos, asociaciones de ahorro y préstamos, sociedades administradoras de fondos, sociedades de inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de actividad análoga, constructora, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión, procesamiento automático de datos y telecomunicaciones.

Como es posible apreciar, de los giros declarados por la contribuyente, el de rentas de capitales mobiliarios está incluido expresamente en el numeral segundo del artículo 20 ya citado, mientras que la compraventa de acciones puede encuadrarse en el N° 3 de la misma norma siempre que se la estime como renta derivada del comercio. De esta manera, resulta necesario que la contribuyente alegue y demuestre el desarrollo de una actividad comercial.

Quinto: Que, en esas circunstancias, aparece que, a pesar de haberse determinado como un hecho a probar si la reclamante se encontraba obligada a declarar renta efectiva determinada mediante contabilidad completa al incorporarse al régimen del artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta -cuestión que implicaba demostrar que ejercía una actividad comercial-, lo cierto es que no se estableció tal presupuesto fáctico, de manera que es acertada la conclusión jurídica de los jueces del grado en orden a la calificación del giro de la reclamante en el numeral segundo del artículo 20 de la mencionada ley y, con ello, la conclusión de no estar obligada a llevar contabilidad completa para determinar la renta efectiva, al tenor de lo previsto en el artículo 68 de esa ley.

No obsta a la anterior conclusión el hecho de haber efectuado la reclamante la venta de las acciones que motivaron la liquidación, ya que esa única operación no es suficiente para estimar que revela el ejercicio de una actividad comercial, puesto que esta definición encierra la realización, en forma habitual, de los negocios declarados en el giro del contribuyente.

Por lo anterior, este capítulo del recurso de casación en el fondo será desechado.

Sexto: Que resta por analizar la denuncia de error de derecho en la determinación de capital propio de la reclamante. Sobre ella, se reclama una confusión en la sentencia entre el capital para iniciar actividades y el patrimonio, puesto que son hechos no controvertidos en la causa que la contribuyente declaró en su inicio de actividades una cuenta de caja con $2.000.000.-, y que en esa época era propietaria de acciones que enajenó tiempo después del aviso de inicio.

En esas condiciones, la decisión radica en determinar si deben incorporarse las acciones en el capital declarado en el inicio de actividades o ello no debe hacerse. En ese sentido, cabe tener presente que la iniciación de actividades constituye una obligación accesoria de los contribuyentes que desarrollen actividades susceptibles de tributar con los impuestos de primera o segunda categoría, de manera que el contenido del formulario respectivo está dado por el giro o negocio que se está comenzando. A ello se refiere el inciso final del artículo 68 del Código Tributario, que señala que se entenderá que se inician actividades cuando se efectúe cualquier acto u operación que constituya elemento necesario para la determinación de los impuestos periódicos que afecten a la actividad que se desarrollará, o que generen los referidos impuestos.

Desde esa perspectiva, resulta claro que la declaración del capital debe tener relación con los impuestos que afectarán las actividades que se inicia, y es por ello que se alude en el precepto citado a los actos que sean elementos necesarios para su determinación o los generen. En el caso de estos antecedentes, la cuenta de caja declarada como capital de inicio, no tuvo relación alguna con la actividad declarada de compraventa de acciones y rentas de capitales mobiliarios; de contrario, las acciones que la reclamante enajenó constituyeron el único elemento que se relacionó con el impuesto de primera categoría al ser el hecho generador del tributo. De contrario, la suma en la cuenta de caja no sólo no generó impuesto, sino que tampoco fue un elemento necesario para su determinación, estando completamente desvinculada de la actividad realizada por la contribuyente, al no haber registrado movimiento alguno.

En tales circunstancias, resulta claro que, más allá de lo señalado en el formulario de inicio de actividades, el capital con que la contribuyente desarrollaría los giros declarados son las acciones que poseía en Sociedad Mayorista YYYYY. y Sociedad Minorista YYYYY., de manera que, siendo un hecho indiscutido que su importe es superior a 200 Unidades Tributarias Mensuales, aparece que no cumplía con el requisito de capital impuesto por el artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta. De esta manera, no incurrieron los jueces del grado en un error de derecho al establecer que la reclamante no cumplía con el requisito de capital para acceder al sistema de tributación simplificado, siendo correcta la aplicación de los artículos 68 del Código Tributario y 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta.

Séptimo: Que sobre la denuncia de vulneración de los artículos 21 y 132 inciso décimo cuarto del Código Tributario, importa señalar que tales preceptos se relacionan con la forma de valorar la prueba en los procedimientos tributarios, y la obligación de considerar la contabilidad del contribuyente. Aparece claro, entonces, que tales normas se relacionan con la forma en que se establecen los hechos en juicio, de lo que se sigue que sólo tienen relevancia si se plantea la modificación de los hechos a través del reclamo de infracción a las normas reguladoras de la prueba, cuestión que no aparece del tenor del recurso. En esas circunstancias, la cita de esas disposiciones es inocua a los fines pretendidos por la reclamante. A su turno, sobre la mención de los artículos 59 inciso primero del Código Tributario, 41 N°1 de la Ley de Impuesto a la Renta, 3 N°1 del Código de Comercio, y los artículos 6, 7, 19 N°24 de la Constitución Política de la República y 160 del Código de Procedimiento Civil, aparece que son preceptos accesorios a la resolución del conflicto. De esta manera, habiéndose establecido que las normas decisoria litis fueron aplicadas en forma correcta, aquellas que son anexas no tienen relevancia a efectos de modificar la sentencia recurrida.

Octavo: Que la doctrina tributaria ha discutido en extenso sobre la elusión fiscal, sin que se haya llegado a un consenso respecto a su licitud o ilicitud. Para resolver sobre eso, aparece como una cuestión primordial tener en claro el propósito del Derecho Tributario, que ha sido definido como el conjunto de normas que disciplinan la actividad del Estado y de los entes públicos dirigida a adquirir, en virtud del poder de supremacía reconocido a los mismos, los medios financieros necesarios para alcanzar las finalidades públicas. A pesar de tal finalidad, la imposición tributaria es vista con desconfianza y desprecio por algunos contribuyentes, cuestión que lleva a la elusión a ser una de las cuestiones fundamentales del derecho tributario actual, y un problema permanente derivado de la presión que sobre la legalidad tributaria ejerce el deseo de aquellos contribuyentes de sustraerse en lo posible a la imposición; deseo legítimo siempre que no se persiga con medios que contravienen directa e indirectamente la ley (Principios de Derecho Tributario, Aspectos Generales, Pedro Massone Parodi, Legal Publishing, Tercera Edición, pág. 439).

En esa línea de razonamiento, es posible distinguir la elusión tributaria de la planificación; esta última ha sido definida como “la facultad de elegir entre varias alternativas lícitas de organización de los negocios o actividades económicas del contribuyente, o incluso de renunciar a la realización de negocios o actividades, todo con el fin de obtener un ahorro tributario” (Elusión, planificación y evasión tributaria, Rodrigo Ugalde y Jaime García, Legal Publishing, 4° edición, pág.65). La elusión, de contrario, no consiste en la elección lícita dentro de determinadas opciones que el propio legislador tributario entrega, sino que en el comportamiento del obligado tributario consistente en evitar el presupuesto de cualquier obligación tributaria, o en disminuir la carga tributaria a través de un medio jurídicamente anómalo, sin violar directamente el mandato de la regla jurídica pero sí los valores o principios del sistema tributario.

En este estado de cosas, resulta que la elusión tributaria, sin consistir necesariamente en un ilícito, evita el impuesto que, por la vía usual del desarrollo de la actividad, le habría correspondido, objetivo para el que utiliza formas jurídicas inusuales o anómalas.

Noveno: Que, en el caso de estos antecedentes, eso es lo que ha ocurrido. En efecto, no resulta cuestionable, en una primera aproximación, que la contribuyente haya iniciado actividades en el giro de compraventa de acciones, ni que haya declarado un capital inicial de dos millones de pesos en la cuenta caja. Sin embargo, tales actuaciones sí resultan cuestionables a la luz de las operaciones que luego efectuaría, y que dan cuenta de negocios por los que, dado su elevado monto, habría pagado impuesto de primera categoría e impuesto global complementario, ahorrando una importante cantidad de dinero en impuestos. De esta manera, las actividades, en principio lícitas, tuvieron un fin ilícito, cual es el dotar a la operación de venta de acciones de un contexto que impidiese su normal tributación, generando una merma en las arcas fiscales que, en este caso, dadas las apariencias que se usaron para encubrir la actividad, no resulta admisible. En esas circunstancias, no ha existido en los jueces del grado un error de derecho, sino que un correcto entendimiento de los fines de la fiscalización como herramienta para perseguir el pago de la obligación tributaria y una correcta aplicación de la ley, de manera que el recurso de casación en el fondo no puede prosperar.

Por estas consideraciones y lo dispuesto en el artículo 145 del Código Tributario y los artículos 767, 774, y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido por el abogado don ZZZZZZZZZZ, en representación de la reclamante XXXXXXXX, en lo principal de fojas 314, en contra de la sentencia de quince de mayo de dos mil catorce, escrita a fojas 306.

Regístrese y devuélvase con su agregado. “


EXCMA. CORTE SUPREMA-SEGUNDA SALA-27.07.2015-ROL Nº 22.382-14-MINISTROS SRES. HUGO DOLMESTCH U., HAROLDO BRITO C., LAMBERTO CISTERNAS R., CARLOS CERDA F. Y JULIO MIRANDA L.


: normativa legislacion -> jurisprudencia judicial -> codigo tributario -> 2015
jurisprudencia judicial -> Código Tributario – Artículo 21 – Ley sobre Bases de los Procedimientos Administrativos – Artículo 41 pago provisional por utilidades absorbidas – fundamentación del acto – nuevos antecedentes – tribunal tributario y aduanero de la serena – reclamo
jurisprudencia judicial -> Ley sobre impuesto a la renta artículo 41 a letra d n°4 y artículo 41 a letra c de la ley sobre impuesto a la renta – acreditación impuesto pagado en el extranjero devolución de impuestos-tributación internacional
2015 -> Artículo 7 N° inciso 1° y 2° del código tributario artículo 97 N° inciso 1° y 2° del código tributario maniobras maliciosas
2015 -> Código tributario- artículo 132 inciso número 11 nueva auditoría inadmisibilidad probatoria – carga de la prueba
2015 -> Código tributario – artículo 7 N° inciso 2° artículo 97 N° malicia civil tributaria – carga de la prueba – auditoría por caso conexo – facturas falsas

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